En fecha 10 de enero de 2024, la Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección segunda, publicó la sentencia nº 24/2024, que estima el recurso de casación interpuesto frente a la sentencia nº 958/2021, de 14 de octubre del Tribunal Superior de Justicia de Asturias.
En esta sentencia se analiza si se entiende como donación o no el hecho de que dos cónyuges casados en régimen de gananciales hayan suscrito unos fondos de inversión con dinero privativo de la esposa.
Este dinero provenía de la venta de cuatro fincas de carácter privativo de ella por la que recibió la cantidad de 5.700,00 euros que se ingresaron en la cuenta bancaria de la que eran titulares ambos. Posteriormente, los cónyuges adquieren conjuntamente participaciones en un fondo de inversión con cargo a la citada cuenta.
El Área de Inspección del Ente Público Servicios Tributarios del Principado de Asturias considera que el hecho de que el marido fuera también titular de las participaciones se trata de una donación por la mitad del importe suscrito y a su vez constituye el hecho imponible del art. 3.1.b) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que reza así:
Artículo 3. Hecho imponible
- Constituye el hecho imponible:
a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, «intervivos».
c) La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario, salvo los supuestos expresamente regulados en el artículo 16.2, a), de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias.
El matrimonio interpone recurso de alzada ante la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Asturias y, en lo sucesivo, siguen recurriendo en cada instancia hasta llegar a interponer recurso de casación ante el Tribunal Supremo.
LA SOCIEDAD DE GANANCIALES: NATURALEZA JURÍDICA
Llegados a este punto, es conveniente traer a colación lo dispuesto en la sentencia nº 295/2021, de 3 de marzo, del Tribunal Supremo, Sala de lo contencioso-administrativo, en la que se apoya la de fecha 10 de enero de este año, cuyo fundamento jurídico segundo nos ilustra perfectamente respecto a la naturaleza jurídica de la sociedad de gananciales:
“Efectivamente, se considera que la sociedad de gananciales se configura en nuestro ordenamiento jurídico como una comunidad en mano común o germánica; no existen, por tanto, cuotas, ni sobre los concretos bienes gananciales conformadores del patrimonio conjunto, ni sobre este; esto es, los cónyuges no son dueños de la mitad de los bienes comunes, sino que ambos son titulares conjuntamente del patrimonio ganancial, globalmente. Existe, pues, un patrimonio ganancial de titularidad compartida por los cónyuges, que carece de personalidad jurídica, no es sujeto, sino objeto del derecho; constituye un patrimonio separado distinto del patrimonio privativo de cada uno de los cónyuges, y que funciona como un régimen de comunidad de adquisiciones.
Por ello, cuando, se produce una aportación de un bien a favor de la sociedad de gananciales, no se produce la copropiedad del bien entre los cónyuges sobre una cuota determinada, no existe un proindiviso, sino que ambos cónyuges son titulares del total.”
Esta figura tiene unas particularidades muy concretas ya que está inserta en el Derecho de Familia y el tratamiento ha de ser, necesariamente, diferente por su naturaleza. Recuerda lo ya razonado por el Alto Tribunal anteriormente:
“Parafraseando a la Sala Primera de este Tribunal Supremo, sentencia de 3 de diciembre de 2015, cuando se refiere a la aportación gratuita de bienes privativos a la sociedad de gananciales, puede decirse que no todo acto de liberalidad comporta una donación en sentido estricto, en estos casos no se trata de una transmisión patrimonial de la propiedad realizada de forma gratuita por un sujeto a otro, sino -incluso descartada la causa onerosa- de la aportación por uno de los miembros de la sociedad de gananciales a dicha sociedad -de tipo germánico y sin distribución por cuotas- de un bien de su propiedad por razón de liberalidad que ha de insertarse en las especiales relaciones del derecho de familia y, en concreto, de las nacidas de la institución matrimonial; esto es, la nota predominante no es tanto la mera liberalidad, sino ampliar el patrimonio separado que conforma la sociedad de gananciales para procurar más satisfactoriamente las necesidades familiares.”
¿En qué se traduce esto? Esto se traduce en que la aportación de un bien privativo a la sociedad de gananciales no se entiende como una donación a una persona física, que en este caso sería el cónyuge. Ambos son titulares del patrimonio ganancial en su totalidad. Esto es así mientras que la sociedad de gananciales subsista, pues el bien aportado nunca pasa a formar parte del patrimonio privativo del otro miembro del matrimonio, salvo resultado de ulterior liquidación, momento en el que se podría beneficiar indirectamente. Por ende, mientras la sociedad ganancial exista, en palabras del Supremo, es erróneo pensar que ambos son cotitulares del bien.
En este caso, habría que diferenciar si la aportación del bien se hizo de manera gratuita u onerosa. En el primer caso, pasa a formar parte del activo de la sociedad y, en el segundo se genera un crédito a favor del aportante frente a la sociedad de gananciales, conservando su derecho al reintegro al momento de su liquidación.
En este sentido, el mismo fundamento jurídico segundo de la mencionada sentencia aclara que en estos supuestos la beneficiaria es la sociedad, no el cónyuge:
“Interesa ahora destacar, por lo que luego se dirá y su relevancia en el ámbito fiscal, que la aportación gratuita de bienes privativos a la sociedad de gananciales, en modo alguno constituye una donación al otro cónyuge, sino que la destinataria del acto de disposición, la beneficiara de la aportación, es la sociedad de gananciales, esto es, el patrimonio separado que es la comunidad de gananciales.”
LA SOCIEDAD DE GANANCIALES NO PUEDE SER SUJETO PASIVO DEL IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES
La sentencia nº 24/2024, de 10 de enero es contundente respecto a este punto. No es sujeto pasivo del impuesto porque no está previsto legalmente. El impuesto sobre Sucesiones y Donaciones tiene carácter directo y subjetivo, es decir, recae sobre las personas físicas, excluyendo a las personas jurídicas y entes sin personalidad, como la sociedad de gananciales. No obstante, sí que es cierto que hay determinados entes carentes de personalidad jurídica que son obligados tributarios, pero porque están expresamente contemplados en la ley. Para comprender esto, hay que recordar lo prescrito en los arts. 8 y 35 de la Ley General Tributaria:
Artículo 8. Reserva de ley tributaria
Se regularán en todo caso por ley:
(…) c) La determinación de los obligados tributarios previstos en el apartado 2 del artículo 35 de esta ley y de los responsables.”
Artículo 35. Obligados tributarios
- Son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y las entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias
(..) 4. Tendrán la consideración de obligados tributarios, en las leyes en que así se establezca, las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición.
Como se puede comprobar tras una lectura del texto, no está contemplado que la sociedad ganancial sea obligada tributaria y es este y no otro el razonamiento del Alto Tribunal, que expone de manera muy clara en el fundamento jurídico segundo de la sentencia de enero de este año:
“Conforme al principio de legalidad, reserva de ley que prevé el art. 8.c) de la LGT, debe determinarse por ley los obligados tributarios. Ya se ha dicho que el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones posee carácter personal, por lo que, en principio, dada la relación entre el sujeto pasivo con el presupuesto objetivo, esto es la adquisición del sujeto pasivo del bien objeto de la transmisión lucrativa, legalmente circunscrito a las personas físicas, la sociedad de gananciales, como patrimonio separado, no puede ser sujeto pasivo del impuesto; pues legalmente, con la matización que a continuación se hace, el sujeto pasivo del impuesto debe ser una persona física; se excluye tanto las personas jurídicas, como los entes sin personalidad, por lo que en principio la sociedad de gananciales, como patrimonio separado, que carece de personalidad jurídica, no puede ser sujeto pasivo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
El art. 35.4 de la LGT considera que además de los obligados tributarios que contempla el apartado 2, tendrán la consideración de obligados tributarios «las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición», si bien lo supedita a que una norma con rango de ley así lo prevea expresamente. En el caso que nos ocupa ni norma especial al efecto, ni la Ley del Impuesto, que sí prevé supuestos en los que se recogen instituciones a las que se le otorga dicha condición de forma indirecta o más compleja, así en supuestos de sustituciones hereditarias, fideicomisos, reservas o repudiaciones de las herencias, por ejemplo, en cambio, nada se prevé respecto de sociedades de gananciales o, más extensamente, respecto de patrimonios separados. Por lo que las sociedades de gananciales, adquirente y beneficiaria del bien privativo aportado gratuitamente por uno de los cónyuges no puede ser sujeto de gravamen por el impuesto sobre donaciones.”
En base a lo que acabamos de exponer, el Tribunal Supremo da la razón a los cónyuges recurrentes:
“Un supuesto en el que, como el enjuiciado, los cónyuges, casados en régimen económico matrimonial de gananciales, suscriben participaciones a nombre de ambos en determinados fondos de inversión empleando dinero de carácter privativo de uno de ellos, no conforma una donación en favor del otro cónyuge por el importe suscrito ni, por tanto, el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones, al resultar beneficiaria la sociedad de gananciales.”
Dicho todo lo anterior, si alguna vez nos encontramos inmersos en una situación similar que nos genera dudas y no sabemos si estamos sometidos a este impuesto, conviene recordar lo siguiente:
- La aportación de un bien privativo a la sociedad de gananciales no es una donación.
- Ambos cónyuges son titulares de la totalidad de los bienes gananciales mientras la sociedad subsista.
- La sociedad de gananciales carece de personalidad jurídica, por lo que no está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
- Las herencias yacentes y las comunidades de bienes sí son obligados tributarios según prevención legal.
- Para que un ente sin personalidad jurídica tenga la consideración de obligado tributario, tiene que haber una ley que así lo prevea.
- No existe ninguna norma, ni general ni especial, que contemple que la sociedad de gananciales está obligada a tributar.